Auswirkungen des KöMoG auf die Bilanzierung und Bewertung latenter Steuern

Zwar hat eine Op­ti­ons­ausübung keine un­mit­tel­ba­ren Aus­wir­kun­gen auf die an­zu­wen­den­den han­dels­recht­li­chen Vor­schrif­ten zur Bil­dung la­ten­ter Steu­ern (§§ 274, 306 HGB). Ände­run­gen er­ge­ben sich al­ler­dings im Hin­blick auf dem für die Be­rech­nung der la­ten­ten Steu­ern an­zu­wen­den­den Steu­er­satz so­wie durch ggf. un­ter­ge­hende ge­wer­be­steu­er­li­che Ver­lust­vorträge.

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Latente Steuern im Einzelabschluss

Für die Be­rech­nung der la­ten­ten Steu­ern ist der Er­trag­steu­er­satz an­zu­wen­den, der für die lau­fende Be­steue­rung gilt. Die­ser um­fasst bei Per­so­nen­han­dels­ge­sell­schaf­ten der­zeit le­dig­lich die Ge­wer­be­steuer. Mit der Ausübung der Op­tion zur Körper­schafts­be­steue­rung sind zusätz­lich so­wohl die Körper­schaft­steuer als auch der So­li­da­ritätszu­schlag als Er­trag­steu­ern auf Ebene der Per­so­nen­han­dels­ge­sell­schaft zu berück­sich­ti­gen. Ent­spre­chend sind, so­bald die Op­tion ausgeübt wird, für alle tem­porären Dif­fe­ren­zen die ge­bil­de­ten la­ten­ten Steu­ern ent­spre­chend zu erhöhen. Dies gilt be­reits im Ge­schäfts­jahr, in dem der An­trag auf Op­tion ge­stellt wird, für alle zum Ge­schäfts­jah­res­ende be­ste­hen­den Dif­fe­ren­zen, da diese sich erst in zukünf­ti­gen Pe­rio­den rea­li­sie­ren wer­den.

Hin­weis: Die An­pas­sung der la­ten­ten Steu­ern auf­grund Steu­er­satzände­rung ist man­gels ent­spre­chen­der Son­der­re­ge­lun­gen oder Überg­angs­vor­schrif­ten er­geb­nis­wirk­sam zu be­han­deln.

Bei der Be­rech­nung la­ten­ter Steu­ern auf Ver­lust­vorträge ist zu be­ach­ten, dass mit der Op­tion zur Körper­schafts­be­steue­rung die ge­wer­be­steu­er­li­chen Ver­lust­vorträge bei der Per­so­nen­han­dels­ge­sell­schaft un­ter­ge­hen. In­so­fern sind für alle un­ter­ge­hen­den steu­er­li­chen Ver­lust­vorträge die hier­auf ak­ti­vier­ten la­ten­ten Steu­ern er­trags­wirk­sam auf­zulösen.

Im An­hang sind die Ein­zel­an­ga­ben zu la­ten­ten Steu­ern nach § 285 Nr. 29 und Nr. 30 HGB so­wie die Erläute­run­gen zu den Bi­lan­zie­rungs- und Be­wer­tungs­me­tho­den gemäß § 284 Abs. 2 Nr. 1 HGB zum GuV-Pos­ten „Steu­ern vom Ein­kom­men und vom Er­trag“ (Mit­berück­sich­ti­gung des Körper­schaft­steu­er­auf­wands) an­zu­pas­sen.  Des Wei­te­ren kann auf­grund der feh­len­den Ver­gleich­bar­keit des Pos­tens „Steu­ern vom Ein­kom­men und vom Er­trag“ mit dem ent­spre­chen­den Pos­ten des Vor­jah­res durch die erst­ma­lige Berück­sich­ti­gung der Körper­schaft­steuer im Jahr der Op­ti­ons­ausübung eine ent­spre­chende Erläute­rung gemäß § 265 Abs. 2 Satz 2 HGB in Be­tracht kom­men.  Im Jahr der Ausübung der Op­tion kann auf­grund des erst­ma­li­gen Aus­wei­ses la­ten­ter Körper­schaft­steuer auf be­ste­hende tem­poräre Dif­fe­ren­zen eine Erläute­rungs­pflicht nach § 285 Nr. 31 HGB, so­fern nicht von un­ter­ge­ord­ne­ter Be­deu­tung, ge­ge­ben sein. Im La­ge­be­richt dürfte die Op­tion zur Körper­schafts­be­steue­rung als wich­ti­ges Er­eig­nis bzw. im Rah­men der Erläute­rung der Er­trags­lage im Jahr der Op­ti­ons­ausübung be­richts­pflich­tig sein.

Latente Steuern im Konzernabschluss

Für die Bil­dung la­ten­ter Steu­ern auf Ebene des Kon­zern­ab­schlus­ses sind die Re­ge­lun­gen der §§ 274 und 306 HGB zu be­ach­ten. So­fern sich durch die Op­tion zur Körper­schafts­be­steue­rung auf Ebene ei­ner in den Kon­zern­ab­schluss ein­be­zo­ge­nen Per­so­nen­han­dels­ge­sell­schaft die la­ten­ten Steu­ern auf ein­zel­ge­sell­schaft­li­cher Ebene ändern, wir­ken sich diese Ände­run­gen über die Han­dels­bi­lanz II der Per­so­nen­han­dels­ge­sell­schaft auf den Kon­zern­ab­schluss aus.

Durch die Op­tion zur Körper­schafts­be­steue­rung können sich auch Aus­wir­kun­gen auf die Be­wer­tung la­ten­ter Steu­ern im Rah­men von Kon­so­li­die­rungs­vorgängen, insb. bei der Zwi­schen­ge­win­ne­li­mi­nie­rung, er­ge­ben.  Nach DRS 18 ist als Steu­er­satz für la­tente Steu­ern auf­grund der Zwi­schen­ge­win­ne­li­mi­nie­rung der Steu­er­satz des Empfängers maßge­bend. So­fern die emp­fan­gende Per­so­nen­han­dels­ge­sell­schaft zur Körper­schafts­be­steue­rung op­tiert hat, sind ne­ben der Ge­wer­be­steuer auch die Körper­schaft­steuer und der So­li­da­ritätszu­schlag bei der Er­mitt­lung der la­ten­ten Steu­ern auf Zwi­schen­er­geb­nisse zu berück­sich­ti­gen.

Eine wei­tere Folge er­gibt sich bei der steu­er­li­chen Über­lei­tungs­rech­nung. Die Über­lei­tungs­po­si­tion bzgl. ab­wei­chen­der Steu­ersätze kann ent­we­der ent­fal­len oder sich zu­min­dest auf eine evtl. be­ste­hende Dif­fe­renz bei den Ge­wer­be­steu­er­he­besätzen re­du­zie­ren.