Keine einschränkende Auslegung des § 27 Abs. 5 Satz 2 KStG

Die Kläge­rin ist eine GmbH, de­ren An­teils­eig­ne­rin die Stadt A ist. Ge­gen­stand des Un­ter­neh­mens sind Ver­sor­gungs­be­triebe und Bäder. Am 27.7.2010 hatte die Ge­sell­schaf­ter­ver­samm­lung der Kläge­rin eine Aus­schüttung aus der Ka­pi­talrück­lage be­schlos­sen. Die Kläge­rin zahlte den Be­trag am 28.7.2010 an A aus, ohne eine Be­schei­ni­gung nach § 27 Abs. 3 Satz 1 KStG zu er­stel­len. Zwar er­gab sich aus den Bi­lan­zerläute­run­gen, dass eine Aus­schüttung er­folgt sein mus­ste, die beim Fi­nanz­amt ein­ge­gan­gene Erklärung zur ge­son­der­ten Fest­stel­lung des steu­er­li­chen Ein­la­ge­kon­tos so­wie die mit der Körper­schaft­steu­er­erklärung für 2010 ein­ge­reichte An­lage WA ent­hiel­ten aber keine Hin­weise auf eine Aus­schüttung.

In­fol­ge­des­sen er­ließ das Fi­nanz­amt einen Be­scheid über die ge­son­derte Fest­stel­lung des steu­er­li­chen Ein­la­ge­kon­tos zum 31.12.2010 nach § 27 Abs. 2 Satz 1 KStG. Ende 2012 ging beim Fi­nanz­amt eine Erklärung zur ge­son­der­ten Fest­stel­lung des steu­er­li­chen Ein­la­ge­kon­tos ein, in der die Höhe des steu­er­li­chen Ein­la­ge­kon­tos, nach Ver­min­de­rung um im Wirt­schafts­jahr er­brachte Leis­tun­gen aus­ge­wie­sen und die Ände­rung des Fest­stel­lungs­be­scheids be­an­tragt wurde. Die­sen An­trag lehnte das Fi­nanz­amt al­ler­dings ab.

Die hier­ge­gen ge­rich­tete Klage blieb in al­len Inn­stan­zen er­folg­los.

Gründe:

Das FG hat im Er­geb­nis zu­tref­fend die Auf­fas­sung ver­tre­ten, dass die zum Zeit­punkt des Er­las­ses des ent­spre­chen­den Fest­stel­lungs­be­scheids über das steu­er­li­che Ein­la­ge­konto feh­lende Steu­er­be­schei­ni­gung über die Aus­schüttung aus der Ka­pi­talrück­lage nach § 27 Abs. 5 Satz 2 KStG zu ei­ner Ver­wen­dungs­fest­schrei­bung auf Null EUR führt und die Norm in­so­weit kei­ner ein­schränken­den Aus­le­gung zugäng­lich ist.

Nach § 27 Abs. 3 KStG hat eine Ka­pi­tal­ge­sell­schaft im Fall von Abgängen aus dem steu­er­li­chen Ein­la­ge­konto gemäß § 27 Abs. 1 Satz 3 KStG nach amt­li­chem Mus­ter ih­rem An­teils­eig­ner als Adres­sat der Erklärung na­ment­lich und un­ter An­gabe sei­ner Wohn­an­schrift die Höhe so­wie den Zah­lungs­tag der Leis­tun­gen, die das steu­er­li­che Ein­la­ge­konto ge­min­dert ha­ben, zu be­schei­ni­gen. Wird dem nicht oder nur un­zu­tref­fend genügt, un­ter­schei­det § 27 Abs. 5 KStG da­nach, ob die Kürzung des Ein­la­ge­be­trags überhöht, zu nied­rig oder - wie hier - gar nicht be­schei­nigt wurde.

In ers­te­rem Fall eröff­net § 27 Abs. 5 Satz 3 KStG zwar die Möglich­keit, die Steu­er­be­schei­ni­gung zu be­rich­ti­gen; er­weist sich dies je­doch bei­spiels­weise mit Rück­sicht auf die Verhält­nisse bei Pu­bli­kums­ge­sell­schaf­ten als nicht pra­xis­taug­lich, sieht § 27 Abs. 3 Satz 4 KStG eine ver­schul­dens­un­abhängige Haf­tung der Ka­pi­tal­ge­sell­schaft für die (auf­grund der überhöht be­schei­nig­ten Min­de­rung des Ein­la­ge­kon­tos) zu Un­recht nicht ein­be­hal­tene und ab­geführte Ka­pi­tal­er­trag­steuer mit der Folge vor, dass auch im Falle der Haf­tungs­inan­spruch­nahme die Fest­stel­lung des steu­er­li­chen Ein­la­ge­kon­tos an­zu­pas­sen ist (§ 27 Abs. 3 Satz 6 KStG).

Wird der Ab­gang aus dem Ein­la­ge­konto zu nied­rig be­schei­nigt, schreibt § 27 Abs. 5 Satz 1 KStG die Ver­wen­dung der Ei­gen­ka­pi­tal­teile gemäß der Be­schei­ni­gung fest, so dass diese zu­gleich der Fest­stel­lung des Ein­la­ge­kon­tos zu­grunde zu le­gen ist; eine Be­rich­ti­gung der Be­schei­ni­gung ist nach § 27 Abs. 5 Satz 3 KStG aus­ge­schlos­sen. Ergänzend hierzu gilt nach § 27 Abs. 5 Satz 2 KStG für den (im Streit­fall ein­schlägi­gen) Fall, dass bis zum Tag der Be­kannt­gabe der erst­ma­li­gen Fest­stel­lung nach § 27 Abs. 2 KStG keine Steu­er­be­schei­ni­gung gemäß § 27 Abs. 3 KStG er­teilt wor­den ist, der Be­trag der Ein­la­genrück­gewähr als mit Null € be­schei­nigt. Auch in die­sem Fall ist nach § 27 Abs. 5 Satz 3 KStG eine Kor­rek­tur der Steu­er­be­schei­ni­gung (nämlich in Form ih­rer erst­ma­li­gen Er­tei­lung) aus­ge­schlos­sen.

Da die Kläge­rin bis zum Tag der Be­kannt­gabe des Be­scheids über die Fest­stel­lung des Ein­la­ge­kon­tos zum 31.12. 2010 keine Steu­er­be­schei­ni­gung nach § 27 Abs. 3 KStG er­teilt hatte, war nach § 27 Abs. 5 Satz 2 KStG von ei­ner Min­de­rung des Ein­la­ge­kon­tos auf­grund der Aus­schüttun­gen des Jah­res 2010 um Null € aus­zu­ge­hen und die hier­mit ver­bun­dene Ver­wen­dungs­fik­tion (Ge­winn­aus­schüttung) der Fest­stel­lung des Ein­la­ge­kon­tos zum Ende des Jah­res 2010 zu­grunde zu le­gen. Von die­ser Rechts­folge kann an­ge­sichts des ein­deu­ti­gen Norm­wort­lauts nicht im Wege der te­leo­lo­gi­schen Re­duk­tion des § 27 Abs. 5 Satz 2 KStG ab­ge­se­hen wer­den. Denn mit der Neu­fas­sung des § 27 Abs. 5 KStG hat der Ge­setz­ge­ber in­so­weit ein­deu­tig sei­nen Wil­len zu er­ken­nen ge­ge­ben, dass die Rechts­fol­gen ei­ner nicht recht­zei­tig oder gar nicht er­teil­ten Steu­er­be­schei­ni­gung die ma­te­ri­ell-recht­li­che Be­rech­nung nach § 27 Abs. 1 Satz 3 KStG über­la­gern sol­len.

Ge­gen die vom Ge­setz­ge­ber gewählte Aus­ge­stal­tung des § 27 Abs. 5 Sätze 1 bis 3 KStG be­ste­hen nach Auf­fas­sung des BFH keine ver­fas­sungs­recht­li­chen Be­den­ken (s. BFH v. 11.2. 2015 - I R 3/14, BStBl II 2015, 816).

Link­hin­weis:

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