Umqualifizierung eines Gewinnanteils aus gewerblich geprägter Fondsgesellschaft

Der Sach­ver­halt:
Die in den Streit­jah­ren 2006 und 2007 in Deutsch­land wohn­haf­ten und un­be­schränkt steu­er­pflich­ti­gen Kläger wa­ren Ge­sell­schaf­ter ei­ner ausländi­schen Li­mited Part­nership (S-LP). Die Ge­sell­schaft war nach dem Recht Jer­seys er­rich­tet wor­den und un­ter­hielt keine inländi­sche Be­triebsstätte. Un­ter­neh­mens­ge­gen­stand der S-LP war es, sich an Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten (LPs) zu be­tei­li­gen, die als Fonds­ge­sell­schaf­ten agier­ten. Die An­la­ge­be­ra­tung und die Ge­schäftsführung für die je­wei­li­gen Fonds­ge­sell­schaf­ten wur­den von ei­ner ausländi­schen Ma­nage­ment-Ka­pi­tal­ge­sell­schaft er­le­digt. Die Kläger hat­ten in der Ma­nage­ment-Ge­sell­schaft Schlüssel­po­si­tio­nen inne.

Die S-LP erklärte in den Fest­stel­lungs­erklärun­gen lau­fende ausländi­sche Einkünfte aus Ge­wer­be­be­trieb. Da­bei ging sie da­von aus, dass so­wohl sie als auch die ausländi­schen Fonds­ge­sell­schaf­ten je­weils als ge­werb­lich geprägte ausländi­sche Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten i.S.d. § 15 Abs. 3 Nr. EStG an­zu­se­hen sind. Ent­spre­chend machte sie gel­tend, die aus den Fonds­ge­sell­schaf­ten be­zo­ge­nen ge­werb­li­chen Ge­winn­an­teile un­terlägen bei ihr dem Hal­beinkünf­te­ver­fah­ren (§ 3 Nr. 40 Satz 1 Buchst. a EStG). Das Fi­nanz­amt sah hierin aber ver­deckte Tätig­keits­vergütun­gen, die nicht dem Hal­beinkünf­te­ver­fah­ren un­terlägen.

Im Kla­ge­ver­fah­ren stellte das Fi­nanz­amt auf Ebene der S-LP aus­schließlich Einkünfte aus selbständi­ger Ar­beit fest, ver­sagte je­doch wei­ter­hin die An­wen­dung des Hal­beinkünf­te­ver­fah­rens. Das FG gab der hier­ge­gen ge­rich­te­ten Klage teil­weise statt. So­weit die S-LP ka­pi­tal-pro­por­tio­nale ge­werb­li­che Ge­winn­an­teile aus den Fonds­ge­sell­schaf­ten be­zo­gen habe, seien die Ein­nah­men gem. § 3 Nr. 40 Satz 1 Buchst. a und d EStG an­tei­lig steu­er­frei und als sol­che bei der S-LP fest­zu­stel­len. Im Übri­gen habe die S-LP ka­pi­tal-dis­pro­por­tio­nale Ge­winn­an­teile be­zo­gen, die gem. § 18 Abs. 1 Nr. 4 EStG als ver­deckte Tätig­keits­vergütun­gen zu be­han­deln seien und für die we­der eine an­tei­lige Steu­er­be­frei­ung gem. § 3 Nr. 40 Satz 1 Buchst. a und d EStG noch gem. § 3 Nr. 40a EStG zu gewähren sei.

Auf die Re­vi­sion der Kläger hat der BFH das Ur­teil auf­ge­ho­ben und die Sa­che zur er­neu­ten Ver­hand­lung und Ent­schei­dung an das FG zurück­ver­wie­sen.

Gründe:
Die Ent­schei­dung des FG über die Ge­winn­fest­stel­lun­gen für die Streit­jahre be­ruhte auf ei­ner rechts­feh­ler­haf­ten An­wen­dung des § 68 Satz 1 FGO.

Ob eine ge­werb­lich geprägte Ober­per­so­nen­ge­sell­schaft aus ei­ner ge­werb­lich geprägten Un­ter­per­so­nen­ge­sell­schaft einen Ge­winn­an­teil i.S.d. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG samt darin ent­hal­te­ner gem. § 3 Nr. 40 Satz 1 EStG steu­er­freier Ein­nah­men be­zieht oder diese Ein­nahme gem. § 18 Abs. 1 Nr. 4 EStG bei der Ober­per­so­nen­ge­sell­schaft als Tätig­keits­vergütung zu qua­li­fi­zie­ren ist, be­trifft ver­fah­rens­recht­lich die ei­genständi­gen Fest­stel­lun­gen des Ge­winn­fest­stel­lungs­be­scheids zur Ein­kunfts­art und zum Vor­lie­gen steu­er­freier Ein­nah­men gem. § 3 Nr. 40 Satz 1 EStG oder § 3 Nr. 40a EStG. Diese Fest­stel­lun­gen sind in­so­weit un­trenn­bar mit­ein­an­der ver­bun­den.

Nimmt das FG - wie im Streit­fall - rechts­feh­ler­haft an, ein par­ti­ell geänder­ter Ge­winn­fest­stel­lungs­be­scheid werde in­so­weit nicht gem. § 68 Satz 1 FGO zum Ge­gen­stand ei­nes anhängi­gen Ver­fah­rens und ent­schei­det es be­wusst über den ur­sprüng­li­chen Ge­winn­fest­stel­lungs­be­scheid als Ver­fah­rens­ge­gen­stand, liegt ein Ver­stoß ge­gen die Grund­ord­nung des Ver­fah­rens vor. Aus die­sem Grunde er­folgte die Zurück­ver­wei­sung des Streit­falls an das FG.

Im zwei­ten Rechts­gang wird das FG zu be­ach­ten ha­ben, dass eine Um­qua­li­fi­zie­rung der aus den ge­werb­lich geprägten Fonds­ge­sell­schaf­ten von der S-LP be­zo­ge­nen ge­werb­li­chen Ge­winn­an­teile in Tätig­keits­vergütun­gen gem. § 18 Abs. 1 Nr. 4 EStG, die ge­setz­lich den Einkünf­ten aus selbständi­ger Ar­beit zu­zu­ord­nen sind, aus­schei­det. Denn zu den "vermögens­ver­wal­ten­den Ge­sell­schaf­ten" i.S.d. § 18 Abs. 1 Nr. 4 EStG gehören we­der gem. § 15 Abs. 2 EStG ori­ginär ge­werb­lich tätige noch gem. § 15 Abs. 3 Nr. 1 und Nr. 2 EStG ge­werb­lich in­fi­zierte oder geprägte Ge­sell­schaf­ten.

Link­hin­weis:

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