Überarbeitetes BMF-Anwendungsschreiben zur Zinsschranke

Für Wirtschaftsjahre, die nach dem 14.12.2023 beginnen, aber nicht vor dem 01.01.2024 enden, bzw. für Veranlagungszeiträume ab 2024 gelten Änderungen bei den Regelungen zur Zinsschranke nach § 4h EStG und § 8a KStG. Das BMF äußert sich dazu mit einem überarbeiteten Anwendungsschreiben vom 24.03.2024, das ab der Anwendung der modifizierten Regelungen heranzuziehen ist. Für Altjahre sollen hingegen weiterhin die Ausführungen des BMF-Schreibens vom 04.07.2008 (BStBl. I 2008, S. 718) gelten.

Ausführlich äußert sich das BMF zu den Begriffen Zinsaufwendungen und Zinserträge i. S. d. Zinsschranke und wendet diese trotz unterschiedlichen gesetzlichen Wortlauts deckungsgleich an (Rn. 11, 19). Unter Zinsaufwendungen fasst das BMF z. B. auch kapitalisierte Zinsen, die als Herstellungskosten angesetzt werden, sobald sich diese im Rahmen der Abschreibung gewinnmindernd auswirken. Allerdings soll dies nur für Zinsaufwendungen gelten, die in Wirtschaftsjahren aktiviert werden, die nach dem 14.12.2023 beginnen und nicht vor dem 01.01.2024 enden (Rn. 16). Ebenso als Zinsaufwendungen zu erfassen sind Wechselkursgewinne und -verluste auf Fremdkapital und Instrumente im Zusammenhang mit der Beschaffung von Kapital, soweit es sich nicht um Wertänderungen der Verbindlichkeiten aufgrund von Wechselkursschwankungen handelt (Rn. 17, 28).

Mit einem Beispiel wird zum einen die Neuregelung erläutert, wonach ein EBITDA-Vortrag in Wirtschaftsjahren nicht entstehen kann, in denen die Zinsaufwendungen geringer sind als die Zinserträge oder eine der Ausnahmeregelungen nach § 4h Abs. 2 EStG zur Anwendung kommt (§ 4h Abs. 1 Satz 3 2. Hs EStG; Rn. 54). Zum anderen wird ebenso mit einem Beispiel erläutert, inwieweit die Ausnahmeregelungen nach § 4h Abs. 2 EStG anzuwenden sind, wenn neben laufenden Zinsaufwendungen ein Zinsvortrag besteht (§ 4h Abs. 1 Satz 7 EStG, Rn. 55).

Ausführlich geht das BMF weiter auf die neu gefasste Ausnahmeregelung der Stand-alone-Klausel ein, die dann greift, wenn dem Steuerpflichtigen keine Person i. S. v. § 1 Abs. 2 AStG nahesteht und er über keine ausländische Betriebsstätte verfügt (§ 4h Abs. 2 Satz 1 Buchst. b EStG; Rn. 75 f). Gesetzlich modifiziert wurde zudem der Konzernbegriff, der dem Eigenkapital-Escape nach § 4h Abs. 2 Satz 1 Buchst. c EStG zugrunde liegt, worauf das BMF in Rn. 78 ff eingeht.

Deutlich wird schließlich, dass die nun gesetzlich geregelte Bereichsausnahme für Fremdfinanzierungen langfristiger öffentlicher Infrastrukturprojekte nach § 4h Abs. 6 EStG letztlich die bisherige Auffassung des BMF kodifizieren (Rn. 112 ff).