Verdeckte Gewinnausschüttung bei Sachspende an Stiftung

Die Kläge­rin be­treibt in ge­mie­te­ten Räumen ein ge­werb­li­ches Büro. Am Stamm­ka­pi­tal i.H.v. 100.000 € wa­ren Herr D. (gleich­zei­tig Ge­schäftsführer der Kläge­rin) mit einem Ge­schäfts­an­teil von 54.000 € und des­sen Ehe­frau D. mit einem Ge­schäfts­an­teil von 26.000 € be­tei­ligt. Außer­dem hielt D. als Treuhänder einen wei­te­ren Ge­schäfts­an­teil von 20.000 € für Herrn F. als Treu­ge­ber.

Herr D. und Frau D. hat­ten 2009 die W-Stif­tung gegründet, de­ren Zweck die Förde­rung von Kunst und Kul­tur ist. Die­ser Zweck sollte u.a. da­durch ver­wirk­licht wer­den, dass die von den Ehe­leu­ten in die Stif­tung ein­ge­brachte Samm­lung von Kunst­wer­ken ge­pflegt und als Dau­er­leih­gabe der Städti­schen Ga­le­rie oder dem Kunst­mu­seum zur Verfügung ge­stellt wird. Gemäß ih­rer Sat­zung ver­folgt die Stif­tung mit die­sen Kunst­wer­ken aus­schließlich und un­mit­tel­bar ge­meinnützige Zwecke i.S.d. Ab­ga­ben­rechts. Vor­sit­zen­der des Stif­tungs­vor­stan­des ist Herr R. Wei­tere Vor­stands­mit­glie­der sind ne­ben den Ehe­leu­ten D. Ver­tre­ter der Mu­seen.

Im Rah­men ei­ner Ende 2015 durch­geführ­ten Be­triebsprüfung für die Jahre 2011 bis 2013 stellte der Prüfer fest, dass die Ehe­leute D. seit 2009 wert­volle Kunst­werke in die von ih­nen gegründete W-Stif­tung ge­spen­det hat­ten. Da das Vo­lu­men steu­er­lich gel­tend ge­mach­ter Sach­spen­den die Höchst­beträge des § 10b Abs. 1 u. 1a EStG im Laufe der Jahre über­schritt, wurde im Ein­kom­men­steu­er­be­scheid der Ehe­leute D. für 2013 ein ent­spre­chen­der Spen­den­vor­trag zur Berück­sich­ti­gung in nach­fol­gen­den Ein­kom­men­steuer-Ver­an­la­gun­gen fest­ge­schrie­ben. Eben­falls seit 2009 spen­dete die Kläge­rin von ihr er­wor­bene Kunst­werke im Wert von jähr­lich zwi­schen 134.000 € und 337.000 € an die W‑Stif­tung und machte für diese Auf­wen­dun­gen den Be­triebs­aus­ga­ben- bzw. Spen­den­ab­zug gel­tend. Wei­tere Spen­den an an­dere ge­meinnützige Or­ga­ni­sa­tio­nen wur­den von der Kläge­rin im Prüfungs­zeit­raum nicht (2011) bzw. nur in ge­rin­gem Um­fang erklärt (2012: 585 €; 2013: 139 €).

Der Prüfer ge­langte zu dem Er­geb­nis, dass die Sach­spen­den im Prüfungs­zeit­raum als vGA der Kläge­rin an die Ehe­leute D. an­zu­se­hen seien. Ent­schei­dend für die Ab­gren­zung, ob eine als Spende be­zeich­nete Zu­wen­dung ei­ner Ka­pi­tal­ge­sell­schaft als ab­zugsfähige Spende oder als vGA zu be­han­deln sei, sei die Mo­ti­va­tion des Spen­ders. Das FG wies die hier­ge­gen ge­rich­tete Klage ab. Al­ler­dings wurde Re­vi­sion zu­ge­las­sen. Das Ver­fah­ren ist beim BFH un­ter dem Az.: I R 16/18 anhängig.

Die Gründe:

Die Be­rech­ti­gung zum Spen­den­ab­zug tritt hin­ter die im Streit­fall vor­ran­gige Re­ge­lung der ver­deck­ten Ge­winn­aus­schüttung (vGA) zurück.

De Kläge­rin hatte die Kunst­werke nicht ih­ren Ge­sell­schaf­tern Ehe­leute D. zu­ge­wandt, son­dern der W-Stif­tung. Diese war ent­ge­gen der Auf­fas­sung der Kläge­rin als na­he­ste­hende Per­son der Ge­sell­schaf­ter Ehe­leute D. an­zu­se­hen. Nach höchstrich­ter­li­cher Recht­spre­chung steht die Zu­wen­dung an einen Drit­ten der un­mit­tel­ba­ren Zu­wen­dung an einen Ge­sell­schaf­ter gleich, wenn die Zu­wen­dung durch das Ge­sell­schafts­verhält­nis ver­an­lasst ist. Ein In­diz für eine Ver­an­las­sung durch das Ge­sell­schafts­verhält­nis in die­sem Sinne wird an­ge­nom­men, wenn der Dritte eine dem Ge­sell­schaf­ter na­he­ste­hende Per­son ist. Diese Er­wei­te­rung des vom Rechts­in­sti­tut der vGA er­fass­ten Per­so­nen­krei­ses auf na­he­ste­hende Per­so­nen ist ver­fas­sungs­recht­lich ebenso we­nig zu be­an­stan­den wie die im vGA-Falle ge­setz­lich nicht vor­ge­se­hene Möglich­keit zur Rück­ab­wick­lung.

Zwar wer­den Spen­den ty­pi­scher­weise aus ei­ner ide­el­len Nähe des Spen­ders zum Empfänger her­aus ge­leis­tet, wes­halb der prak­ti­sche An­wen­dungs­be­reich des § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG allzu sehr ein­ge­schränkt würde, wenn al­lein aus der Iden­ti­fi­ka­tion des Ge­sell­schaf­ters mit den Zie­len des Begüns­tig­ten eine Ver­an­las­sung der Spende durch das Ge­sell­schafts­verhält­nis und in der Folge das Vor­lie­gen ei­ner vGA ab­ge­lei­tet würde. An­de­rer­seits würde je­doch eine Hand­ha­bung, die al­lein auf das Vor­lie­gen ei­ner Spen­den­mo­ti­va­tion ab­stellt, den in § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG vor­ge­ge­be­nen Vor­rang des § 8 Abs. 3 S. 2 KStG weit­ge­hend aushöhlen. Das kann eben­falls nicht rich­tig sein, wes­halb eine Spende je­den­falls dann als vGA ge­wer­tet wer­den kann, wenn sie durch ein be­son­de­res Näheverhält­nis zwi­schen dem Empfänger und dem Ge­sell­schaf­ter der spen­den­den Ka­pi­tal­ge­sell­schaft ver­an­lasst ist.

Für das da­nach er­for­der­li­che be­son­dere Näheverhält­nis der W-Stif­tung zu den Ehe­leu­ten D im Streit­fall spricht zunächst, dass diese die W-Stif­tung im Jahre 2009 als ein­zige Stif­ter gegründet hat­ten. Wei­te­res In­diz für das be­son­dere Näheverhält­nis der Ehe­leute D. zu der von ih­nen gegründe­ten W-Stif­tung wa­ren die Spen­den­ak­ti­vitäten zu Guns­ten der Stif­tung, de­ren Vo­lu­men die für sie gel­ten­den Höchst­beträge gem. § 10b Abs. 1 u. 1a EStG über­schrit­ten hatte. Hinzu kam der Um­fang der Spen­dentätig­keit der Kläge­rin. Nach der BFH-Recht­spre­chung sind sog. Fremd­spen­den ein ge­eig­ne­ter Maßstab für die Prüfung, in­wie­weit der Spen­den­auf­wand durch das Verhält­nis zum Gewährträger ver­ur­sacht ist, auch wenn dies im Er­geb­nis dazu führt, dass eine vGA un­ter Umständen nur da­durch ver­mie­den wer­den kann, dass ne­ben den Spen­den an den Gewährträger noch wei­tere Beträge ge­spen­det wer­den.

Al­ler­dings war we­gen grundsätz­li­cher Be­deu­tung der Frage, ob sich vor­lie­gend eine an­dere Be­wer­tung dar­aus er­ge­ben könnte, dass es sich bei ei­ner Stif­tung um eine ver­selbstständigte Vermögens­masse zur Er­rei­chung des Stif­tungs­zwecks han­delt, an der die Ge­sell­schaf­ter der Kläge­rin - trotz ih­rer Or­gan­stel­lung als Stif­tungs­vorstände - nicht mit­glied­schaft­lich be­rech­tigt wa­ren, die Re­vi­sion zu­zu­las­sen.

Link­hin­weis:

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