Voraussetzungen für die Bildung passiver Rechnungsabgrenzungsposten
Die Bildung eines passiven Rechnungsabgrenzungspostens kommt nur in Betracht, wenn eine Einnahme erfolgswirksamen Ertrag für eine bestimmte Zeit nach dem Abschlussstichtag darstellt. Nach Auffassung des BFH ist eine Schätzung dieses Zeitraums nur zulässig, wenn sie auf allgemeingültigen Maßstäben beruht.
Rechnungsabgrenzungsposten dienen der periodengerechten Erfassung von Erträgen und Aufwendungen, wenn die entsprechenden Zahlungen bereits vor dem Abschlussstichtag erfolgen. Sie werden für Vorleistungen aufgrund eines gegenseitigen Vertrags oder gesetzlichen Bestimmungen gebildet, wenn die Ausgabe bzw. Einnahme für eine bestimmte Zeit nach dem Abschlussstichtag Aufwand bzw. Ertrag darstellt. Bei der Gegenleistung aus einem Vertragsverhältnis muss es sich daher um eine zeitbezogene oder zeitlich aufteilbare Leistung handelt. Eine Schätzung dieser zeitlichen Einordnung ist nach Auffassung des BFH (Urteil vom 26.07.2023, Az. IV R 22/20) nur anzuerkennen, wenn sie auf allgemeingültigen Maßstäben beruht. Hingegen versagt der BFH die Anerkennung, wenn die angewendeten Maßstäbe auf einer Gestaltungsentscheidung des Steuerpflichtigen beruhen, die geändert werden könnte.
In dem Urteilsfall bildete eine als Projetentwicklerin im Immobilienbereich tätige GmbH & Co. KG für das Streitjahr einen passiven Rechnungsabgrenzungsposten für bereits vereinnahmte Ratenzahlungen für Honorare, die vertragsgemäß erst im Folgejahr zu bezahlen gewesen wären. Der Rechnungsabgrenzung lag eine von der GmbH & Co. KG vorgenommene pauschale Untergliederung der erbrachten Gesamtleistung in mehrere Projektphasen, denen ein prozentualer Anteil an der Gesamtleistung beigemessen wurde, zugrunde.
Die Rechnungsabgrenzung ist nach Auffassung des BFH nicht anzuerkennen, da die Verteilung der Gesamtvergütung auf Phasen ebenso wie deren zeitliche Festlegung und die Gewichtung bezüglich der Wertschöpfung auf individuellen Schätzungen der Klägerin beruhen.
Hinweis: Ein passiver Rechnungsabgrenzungsposten sowie die alternative Passivierung erhaltener Anzahlungen für noch ausstehende Leistungen kommen demnach nur auf Grundlage einzelfallbezogener Dokumentationen oder Vertragsausgestaltungen im Hinblick auf den konkreten Baufortschritt in Betracht. Eine periodengerechte Zuordnung der Gewinnauswirkungen aus der Vorleistung des Auftraggebers ist damit allenfalls mittels einer Rückstellung für Erfüllungsrückstand möglich.